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地方税收办税指南

土地增值税

一、概念

㈠什么是土地增值税？
　
土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（简称转让房地 产）并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的种税。
　
㈡开征土地增值税的目的
　
开征土地增值税，主要是国家运用税收杠杆引导房产地产经营方向，规范房地 产市场的交易秩序，合理调节土地增值收益分配，维护国家权益，促进房地产开发 的健康发展。
　
１、征收土地增值税，是适应我国社会主义市场经济发展的新形势，进一步改 革和完善税制,增强国家对房地产开发和房地产市场调控力度的宏观需要。
　
２、征收土地增值税，是为了抑制土地投机行为，规定房地产市场交易秩序， 建立公平、公正竞争的市场机制。
　
３、开征土地增值税，是为了规范国家参与土地增值税收益的分配方式，增加 国家财政收入。
　
４、开征土地增值税，是为了促进土地资源的合理的配置。
　

二、土地增值税的征税范围

土地增值税和征税范围是指有偿转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着 物。这里所说的“国家土地”是指国家法律规定属于国家所有的土地：“地上建筑 物”是指建于土地上的一切建筑，包括地上地下的各种附属设施：“附着物”是指 附着于土地上的不能移动或一经移动即遭损坏的物品。 确定土地增值税的征税范围的两个条件：
　
其一，只对转让国有土地使用权及其地上的建筑物征税 这里包含四层含义：
　
⑴转让的土地，其使用权归国家所有的征税 根据《中华人民共和国宪法》和《中华人民共和国土地管理法》的规定， 城市 的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除由法律规定属于国家所有的以外， 属于集体所有。国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法 被征用后的土地属于国家所有。对于上述法律规定属于国家所有的土地，其土地使 用权在转让时，按照《土地增值税暂行条例》规定，属于土地增值税的征税范围。 而农村集体所有的土地，根据《中华人民共和国土地管理法》、《中华人民共和国 城市房地产管理法》及其他国家有关规定，是不得自行转让的，只有根据有关法律 规定，由国家征用以后变为国家所有的时，才能进行转让。故集体土地的自行转让 是一种违法行为，应由有关部门来处理。对于目前违法将集体土地转让给其他单位 和个人的情况，应在有关部门处理、补办土地征用或出让手续变为国家所有之后， 再纳入土地增值税的征税范围。
　
⑵对出让国有土地使用权取得的收入不征税 国有土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内 让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付使用权出让金的行为。这种行为属于 由政府垄断的土地一级市场。土地使用权出让方是国家，国家凭借土地的所有权向 土地使用者收取土地的租金。出让的目的是实行国有土地的有偿使用制度，合理开 发、利用、经营土地，因此，土地使用权的出让不属于土地增值税的征税范围。而 国有土地使用权的转让是指土地使用者通过出让等形式取得土地使用权后，将土地 使用权再转让的行为，包括出售、交换与赠与。它属于土地的二级市场。土地使用 权转让，其他上的建筑物、其他附着物的所有权随之转让。土地使用权的转让，属 于土地增值税的征税范围。
　
[3]、土地使用权、地上建筑物及附着物的产权产生转让征税；土地使用权、房 产产权未转让（如房地产出租）不征税。
　
[4]、不论是单独转让国有土地使用权或国有土地使用权与房产产权一并转让， 均应征税。
　
其二，只对有偿转让的房地产行为征税。即对转让房地产并取得收入征税，而 不包括房地产产权虽转让，但未取得收入的行为。如房地产的继承、赠与等。
　
上述两个条件必须同时具备、缺一不可，否则不属于土地增值税的征税范围。
　
㈡对若干具体情况的判定
　
１、以出售方式转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物的，属于土地增 值税的征税范围。 这里又分为三种情况：
　
⑴出售国有土地使用权的。
　
这种情况的指土地使用者通过出让方式，向政府交 纳了土地出让金，有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整 地面等土地开发，不进行房产开发，即所谓“将生地变熟地”，然后直接将空地出 售出去。这属于国有土地使用权的有偿转让，应纳入土地增值税的征税范围。
　
⑵取得国有土地使用权后进行房屋开发建造然后出售的。
　
这种情况即是一般所 说的房地产开发。虽然这种行为通常被称作卖房，但按照国家有关房地产法律和法 规的规定，卖房的时间，土地使用权也随之发生转让。由于这种情况既发生了产权 的转让又取得了收入，所以应纳入土地增值税的征税范围。
　
⑶存量房地产的买卖。
　
这种情况是指已经建成并已投入使用的房地产，其房屋 所有人将产权和土地使用权一并转让给其他单位和个人。这种行为按照国家有关的 房地产法律和法规，应当到有关部门办理房产产权和土地使用权的转移变更手续；
原土地使用权属于无偿划拨的，还应到土地管理部门补交土地出让金。这种情况既 发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。
　
２、房地产的断承、出租、抵押、重新评估和房地产的代建行为，不属于土地 增值税的征税范围。
　
⑴房地产的继承。
　
房地产的断承是指房产的原产权所有人、依照法律规定取得 土地使用权的土地使用人死亡以后，由其继承人依法承受死者房地产产权和土地使 用权的民事法律行为。这种行为虽然发生了房地产的权属变更，但作为房产产权、 土地使用权的原所有人（即被继承人）并没有因为权属的转让而取得任何收入。因 此，这种房地产的继承人不属于土地增值税的征税范围。
　
⑵房地产的出租。
　
房地产的出租的指房产的产权所有人、依照法律规定取得土 地使用权的土地使用人，将房产、土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租 人支付租金的行为。房地产的出租，出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、 土地使用权的转让。因此，不属于土地增值税的征税范围。
　
⑶房地产的抵押。
　
房地产的抵押是指房地产的产权所有人、依法取得土地使用 权的土地使用人作为债务或第三人向债权人提供不动产作为清偿债务的担保而不转 移权属的法律行为。这种情况由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权没有发 生权属的变更，房产的产权所有人、土地使用权人仍能对房地产行使占有、使用、 收益等权利，房产的产权所有人、土地使用权人虽然在抵押期间取得了一定的抵押 贷款，但实际上这些贷款在抵押期满后是要连本带利偿还给债权人的。因此，对房 地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房地产是否转移 占有而确定是否征收土地增值税。 但是，对于以房地产抵债而发生房地产权属转让的，应列入土地增值税的征税 范围。
　
⑷房地产的重新评估，这主要是指国有企业在清产核资时对房地产进行重新评 估而使升值的情况。
　
这种情况房地产虽然有增值，但其既没有发生房地产权属的转 移，房产产权、土地使用权人也未取得收入，所以不属于土地增值税的征税范围。
　
⑸房地产的代建房行为。
　
这种情况是指房地产开发公司代客户进行房地产的开 发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得 了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地 增值税的征税范围。
　
３、房地产地赠与，仅指下列情况的赠与不属于土地增值税的征税范围。
　
⑴房屋所有人、土地使用权所有人将房屋权、土地使用公赠与直系亲属或承担 直接赡养义务人；
　
⑵房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关 将房屋权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。 上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、 减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以 及经民政部门批准成立的非营利的公益性组织。
　
４、房地产的交换，这种情况是指一方以房地产与另一方的房地产进行交换的 行为。
　
房地产的交换属于土地增值税的征税范围。但对个人之间互换自有居住用房 地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
　
５、以房地产进行投资、联营。
　
对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营 的一方以上（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资 、联营的企业中，暂免征收土地增值税；对投资、联营企业将上述房地产再转让的 ，应征收土地增值税。
　
６、合作建房。
　
对于一方出地、一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分 房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
　
７、企业兼并转让房地产。
　
在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并 企业中的，暂免征收土地增值税。
　
８、因国家收回国有土地使用权、征用地上的建筑物及其附着物而使房地产权 属发生转让的，免征土地增值税。
　
这种情况发生了房地产权属的变更，原房产所有人、土地使用权人也取得了一 定的收入（补偿金），但是据《土地增值税暂行条例》的有关规定，可以免征土地 增值税。
此外，对于因城市实施规则、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房 地产的，《实施细则》规定免征土地增值税。
　

三、土地增值税的纳税义务人

土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（简 称房地产）并取得收入的单位和个人。
　
单位包括各类企业、事业单位、国家机关和 社会团体及其他组织。
个人包括个体经营者。
　
概括起来，《土地增值税暂行条例》对纳税人的规定主要有以下四个特点：
　
第一，不论法人与自然人。
即不论是企业、事业单位、国家机关、社会团体及 其他组织，还是个人，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
　
第二，不论经济性质。
即不论是全民所有制企业、集体企业、私营企业、个体 经营者，还是联营企业、合资企业、合作企业、外商独资企业持等，只要有偿转让 房地产，都是土地增值税的纳税人。
　
第三，不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人。
根据1993年12月29日八届 人大第五次常务委员会通过的《全国人大常务委员会关于外商投资企业和外国企业 适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》和《国务院关于外商投资企 业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知》以 及国税发【1994】123 号《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业及外籍个人 适用税种问题的通知》等的规定，土地增值税适用于涉外企业和个人。因此，不论 是内资企业还是外商投资企业、外国驻华机构；也不论是中国公民、港澳台胞、海 外华侨，还是外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。 第四，不论部门。即不论是工业、农业、商业、学校、医院、机关等，只要有 偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
　

四、土地增值税的税率

土地增值税实行四级超率累进税率，具体如下表：
　
　 增值额占扣除项目金额比例 税率% 速算扣除系数%
1 增值额未超过扣除项目金额50％的部分 30 0
2 增值额超过扣除项目金额50％、未超过扣除项目金额100％的部分 40 5
3 增值额超过扣除项目金额100％未超过扣除项目金额200％的部分 50 15
4 增值额超过扣除项目金额200％的部分 60 35
　
上述所列四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例， 均 包括本比例数。
　

五、土地增值税应纳税额的计算

㈠土地增值税税额计算公式 《土地增值税暂行条例》，土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额 和规定的税率计算征收。土地增值税的计算公式是：
　
应纳税额＝∑（每级距的土地增值额×适用税率）
　
但在实际工作中，分步计算比较繁琐，一般可以采用速算扣除法计算。即：计 算土地值税税额，可以按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系 数的简便方法计算，具体公式如下：
　
１、增值额未超过扣除项目金额50％：
土地增值税税额＝增值额×30％
　
２、增值税额超过扣除项目金额50％，未超过100％：
土地增值税税额＝增值额×40％－扣除项目金额×5％
　
３、增值额超过扣除项目金额100％，未超过200％：
土地增值税税额＝增值额×50％－扣除项目金额×15％
　
４、增值额超过扣除项目金额200％：
土地增值税税额＝增值额×60％－扣除项目金额×35％
　
公式中的5％、15％、35％分别为二、三、四级的速算扣除系数。
　
㈡土地增值额的确定
　
土地增值额是指纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额 后的余额。其计算公式为：
　
土地增值额＝转让房地产所取得的收入－扣除项目金额。
　
１、转让房地产取得的收入确定。
　
⑴根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定， 纳税人转让房地产取 得的收入，应包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入的形式来看， 包括货币收入、实物收入。
　
①货币收入。
货币收入是指纳税人转让房地产而取得的现金、银行存款、 支 票、银行本票、汇款等各种信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价 证券。这些类型的收入其实质都是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向取的价 款。货币收入一般比较容易确定。
　
②实物收入。
是指纳税人转让房地产而取得的各种实物形态的收入。 如钢材 、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。实物收入的价值不太容易确定，一般要对 这些实物形态的财产进估价。
　
③其他收入。
是指纳税人转让房地产而取得的无形资产收入或具有财产价值 的权利。如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。 这种类型的收入比较少见，其价值需要进行专门的评估。 ⑵转让房地产的收入为外国货币的，以取得收入当天或当月一日国家公布的 市场汇价折合人民币，据以计算土地增值税税额。对于以分期收款形式取得的外币收 入，也应按实际收款日或收款当月一日国家公布的市场汇价折合人民币。
　
２、增值额扣除项目金额的确定
　
⑴增值额扣除项目的有关规定
　
税法准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目金额主要包括以下几项。
　
①取得土地使用权所支付的金额 它包括两方面的内容：
　
Ａ.纳税人为取得土地使用所支付的地价款。
如果是以协议、招标、拍卖等出 让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；如果是以行政划 拨方式取得土地使用权的，地价款为按照国家有关规定补交的土地出让金；如果是 以转让方式取得土地使用权的，地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。
　
Ｂ.纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定交纳的有关费用。
它系指纳税 人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关登记、过 户手续费。 但对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的， 不 允许扣除取得土地使用权所支付的金额。
　
②房地产开发成本
它是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地的征用及拆迁补偿 费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配置设施费、开发间接费用等。
　
Ａ、土地征用及拆迁补偿费，
包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置及有 关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
　
Ｂ、前期工程费。
包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测 绘、“三能一平”等支出。
　
Ｃ、建筑安装工程费。
指以出包方式支会给承包单位的建设安装工程费，以自 营方式发生的建筑安装工程费。
　
Ｄ、基础设施费。
包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通 讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
　
Ｅ、公共配套设施费。
包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支 出。
　
Ｆ、开发间接费用。
指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工 福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
　
③房地产开发费用。
　
它指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。作为土地增值 税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人房地产开发项目实际发生的费用进行扣 除，而按《实施细则》的标准进行扣除。我省按下列情况确定房地产开发费用。
　
Ａ、纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机枪的贷 款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
　
利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5 ％（注：利息 最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
　
Ｂ、纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款 证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：
　
（取得土地使用所支付的金额＋房地产开发成本）×10％
　
此外，财政部、国家税务总局还对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两 点专门规定：
一是利息的上浮幅度按国家的关规定执行，超过上浮幅度的部分不允 许扣除；
二是对于超过贷款期限和利息部门和加罚的利息不允许扣除。
　
④旧房及建筑物的评估价格 它是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评 定的重置成本价乘以成新度折扣率扣的价格。评估价格须经当地税务机关确认。 重置成本价的含义是：对旧房及建筑物，近转让时的建材价格及人工费用计算， 建筑同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成 本费用。成新度折扣率的含义是：按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。
　
例如：一 栋房屋已使用近十年，建造时的造价为1000万元，按转让时的建材及人工费用计算， 建同样的新房需花费4000万元，该房有六成新，则该房的评估价格为： 4000×60％＝240（万元）
　
⑤与转让房地产有关的税金 它是指纳税人的转让地产时缴纳的营业税，城市维护建设税和印花税。因转让 房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。转让房地产时，省政府规定征 收的社会事业发展费，基础设施附加费，以工建（补）农资金及旧房及建筑物的评 估费用，交易手续费等可允许扣除。 需要注意的是：
　
Ａ、允许扣除的印花税人仅指其他纳税人在转让房地产时缴纳 的印花税（按产权转移书据载金额的万分之五贴花）。房地产开发企业的转让时缴 纳的印花税在此不允许扣除。
　
Ｂ、对条例第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成 交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许 在计算土地增值税时予以扣除。
　
Ｃ、对于个人购入房地产再转让的，其在购入时已 缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中包含此项目因素，不另作为“与转让房地 产有关的税金”予以扣除。
　
⑥财政部规定的其他扣除项目 从事房地产开发的纳税人可按《细则》（一）、（二）项规这（即取得土地使 用权支付的金额和房地产开发成本）计算的金额之和，加计20％的扣除。此条优惠 只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的其他纳税人不适用。 ⑵对转让各尖房地产的情况如何确定扣除项目金额。 在具体计算土地增值税的扣除项目金额时，应注意区分以下四种情况进行确定。
第一种情况，对取得土地（不论是生地还是熟地）使用权后，未进行任何形式 的开发即转让的，计算其增值额时允许扣除：“取得土地使用权所支付的金额”和 “与转让房地产有关的税金”两项扣除项目。不能予以20％的加计扣除。
　
第二种情况，对于取得了房产产权（或者楼花）后，未进行任何实质性的开发 或改良即再行转让的，这一类型分两种情形： Ａ、转让新建房 新建房是指新建成投入使用一年以内的房产。计算其增值额时允许扣除，取得 房地产（楼花）时支付的价款和按国家统一规定交纳的有关费用及“与转让房地产 有关的税金”。不得予以20％的加计扣除。 Ｂ、转让旧房 旧房是指新建房屋建成投入使用一年以上的房产，计算其增值额时允许扣除： “旧房及建筑物的评估价格”，取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一交纳 的有关费用以及“与房地产转让有关的税金”。也不得予以20％的加计扣除。对取 得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得 土地使用权所支付的金额。
　
第三种情况，对于取得土地使用权后，仅进行土地开发（如进行“三通一平” 等），不进行房屋的建造，即将土地使用权再转让出去的，在计算其增值额时允许 扣除：“取得土地使用权所支付的金额”、“房地产开发成本”“房地产开发费用 ”“与房地产转让有关的税金”并可加计20％的扣除。
　
第四种情况：对取得土地使用权后进行房地产开发建造的，在计算其增值额时 允许扣除：“取得土地使用权所支付的金额”“房地产开发成本”“房地产开发费 用”“与房地产转让有关的税金”并可加计20％的扣除。
　
⑶计算土地增值税时如何扣除与土地有关的成本。 纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发，转让房地产的，其扣除项目金 额的确定，可按转让土地使用权面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算 分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊，一般地说，对于房地产开发商建 造的商品房，如果层次，建筑面积大体相同，则按土地面积分摊较为简单；如果层 次、建筑面积相差很大，则按建筑面积分摊较为合理。
　
３、纳税人提供增值额不准确的处理 纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估格计算征收。
　
①隐瞒、虚报房地产 成交价格的；
　
②提供扣除项目不实的；
　
③转让房地产的成交价格低于房地产评估价 格，又无正当理由的。 具体处理如下
　
⑴对于纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格或者转让房地产的成交价格低于房地 产评估价格，又无正当理由的，税务机关可参照房地产评估价格确定转让房地产的 收入。
　
⑵对于纳税人提供扣除项目金额不实，如果虚增转让房地产的扣除项目的内容 或金额，使税务机关无法从纳税人处了解计征土地增值税所需要的准确的扣除项目 金额，那么，应由评估机构按照房屋重置成本乘以成新度折扣率计算的房屋成本价 和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估。税务机关根据评估 价格确定扣除项目金额。
　
４、对于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税 对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代 收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产取得的收入计税；如 果代征费未计入房价中，而在房价之外单位收取的，可以不作为转让房地产的收入。 对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但 不允许作为加计20％扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的， 在计算增值税额时不允许扣除代收费用。
　
５、土地增值税计税单位的确定： 土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计 算。就是说，在计算征收土地增值税时，计税的单位或称计税的对象要与房地产开 发企业成本核算的最的核算项目或核算相一致。如房地产开发企业在对开发的房地 产进行财务会计核算时，若以一个项目为核算对象，则，土地增值税的计税单位为 房地产的栋号。 在此应注意的是：在计征土地增值税时，应将享受免税规定的项目与其他征税 项目分开来计算，不应将两者作为一个计税单位来计税。例如：房地产开发公司既 搞普通标准住宅建设，又搞写这楼建设，在计税时应将二者分开。
　
㈢实例计算
　
例１ 某房地产开发公司建造并出售了一幢写字楼，取得销售收入1000万元（ 营业税税率为5％，城市维护建设税税率为7％，教育费附加征收费为3％）。 该公 司为建造该写字楼支付的地价款为100万元， 建设该写字楼花费的房地产开发成本 为200万元（注：该公司因同时建造别的商品房， 不能按该写字楼计算分摊银行贷 款利息支出）。假定该公司所在地政府确定的费用扣除比例为10％。请计算该公司 转让写字楼应纳的土地增值税额。 解：
　
⑴确定转让房地产收入为1000万元
　
⑵确定转让房地产的扣除项目金额：
　
①取得土地使用权所支付的金额为100万元
　
②房地产开发成本为200万元
　
③与转让房地产有关的费用为 （100＋200）×10％＝30（万元）
　
④与转让房地产有关的税金为 1000×5％×（1＋7％＋3％＋5％）＋1000×2‰＝59.5万元
　
⑤从事房地产开发的加计扣除为 （100＋200）×20％＝60万元
　
⑥扣除项目金额为 100＋200＋30＋59.5＋60＝449.5万元 转让房地产的增值额为 1000－449.5＝550.5万元
　
⑷增值额与扣除项目金额的比率为： 550.5÷449.5＝122％ ⑸应纳土地管理增值税额为 550.5×50％－449.5×15％＝275.25－67.43＝207.82万元
　
例2、某企业以一幢房屋（该房屋已使用5年，八成新）作为抵押向银行借入款 项1000万元，但由于企业经营不善，资不低债，经双方协商，将该房屋转让给银行 抵偿贷款本息1200万元。该房屋经政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本 价为1200万元，问该企业应交土地增值税为多少？（假设营业税税率5％， 城建税 税率7％） 解：
　
⑴确定转让房地产收入为1200万元 ⑵确定转让房地产的扣除项目金额为：
　
①旧房的评估价格 1200万×80％＝960万元
　
②与转让房地产前关的税金为 1200×5％×（1＋7％＋3％＋5％）＋1200×2％＝71.40万元
　
⑶扣除项目金额为 960万元＋71.40万元＝1031.4万元
　
⑷增值额占扣除项目金额比例： （1200－1031.4）÷1031.4≈16.35％
　
⑸应纳土地增值税税额为 （1200－1031.4）×30％＝50.58万元
　
例3、某房地产开发公司建造一幢普通标准住宅出售，取得销售收入800万元（ 假设城市维护建设税税率为7％，教育费附加征收率为3％）该公司为建造普通标准 住宅而支付的地价款为200万元，建造此楼投入了350万元的房地产开发成本；由于 该房地产开发公司同时建造别墅等住宅，对该普通标准住宅所用的银行贷款利息支 出无法分摊，问该房地产开发公司转让此普通标准住宅是否应缴纳土地增值税？
　
答：
　
⑴转让房地产的收入为800万元 ⑵转让房地产的扣除项目金额为762.6万元
　
①取得土地使用权所支付的金额为200万元；
　
②房地产开发成本为350万元
　
③房地产开发费用为 （200＋350）×10％＝55万元
　
④与转让房地产有关的税金为 800×5％×（1＋7％＋3％＋5％）＋800万×0.2‰＝46＋1.60＝47.6 万元
　
⑤从事房地产开发的加计扣除金额为 （200＋350）×20％＝110万元
　
⑶转让房地产的增值额为 800－762.6＝37.4（万元）
　
⑷增值额与扣除项目金额的比率为 37.4÷763＝4.9％ 由于该房地产开发公司转让此标准住宅取得的增值额未超过扣除项目金额的 20％，因此，按规定免征土地增值税。
　

六、土地增值税的减税与免税

（一）对建造普通标准住宅的减免税优惠 税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％免 征土地增值税。 在实际执行这条减免税规定时，应注意以下四点：
　
1、要注意开发的房地产项目是否属于普通标准住宅。
　
所谓“普通标准住宅” 是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。目前，我省对普通标准住宅的 界定规定是：除计委立项为高级公寓、别墅、渡假村及非住宅项目之外的其他住宅， 按扣除该住宅地价后，每平方米造价在当地当期普通住宅造价水平50％以内的，界 定为普通标准住宅。
　
2、注意确认增值额是否未超过扣除项目金额的20％。
　
对那些虽从事普通标准 住宅开发建设的，但取得的增值额超过扣除项目金额20％的，也不能予以免税。
　
3、对增值额超过扣除项目金额20％的， 应对其全部增值额按规定计征土地增 值税，不能仅按其超过扣除项目金额20％的部分计算征税。
　
4、对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值。
　
不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一 免税规定。
　
（二）对国家征用收回的房地产的减免税优惠
　
根据《土地增值税暂行条例》的规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地 产，免征土地增值税。 这里所说的“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规 划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规 划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照有关规定免征土 地增值税。
　
（三）对个人转让房地产的减免税优惠
　
《土地增值税暂行条例实施细则》规定：
　
个人因工作调动或改善居住条件而转 让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地 增值税；
　
居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税。居住未满3年的， 按规定计 征土地增值税。
　
（四）对1994年1月1日前签订开发及转让合同的房地产的减免税优惠
　
1、1994年1月1日以前已签订的房地产转让合同，不论其房地产的何时转让， 均免征土地增值税。
　
2、1994年1月1日以前已签订房地产开发合同或已立项， 并已按规定投入资金 进行开发，其在1994年1月1日以后5年内首次转让房地产的，免征土地增值税。 签 订合同日期以有偿受让土地合同签订之日为准。对于个别由政府审批同意进行成片 开发、周期较长的房地产项目，其房地产在上述规定5年免税其以后首次转让的， 经所在地财政、税务部门审核、并报财政部、国家税务总局核准的，可以适当延长 免税期限。
　
3、在上述免税期限内再次转让房地产以及不符合上述规定的房地产转让， 如 超出合同范围的房地产或变更合同的，均应按规定征收土地增值税。 上述减免税优惠的适用范围，限于房地产开发企业转让新建房地产的行为，非 房地产开发企业或房地产开发企业转让存量房地产的，不适用此规定。
　

七、土地增值税的征收管理

（一）土地增值税的纳税申报
　
土地增值税的纳税人应在转让房地产合同签订后的7日内， 到房地产所在地主 管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书， 土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。纳税 人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可 以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。
　
但是，土地增值税纳税人主要有两大类：一类是从事房地产开发（包括专营和 兼营）的纳税人；
一类是非从事房地产开发的纳税人。这两类纳税人在办理纳税申 报时略有不同。
　
1、从事房地产开发的纳税人的纳税申报。
　
从事房地产开发的纳税人应在取得开发项目后30日内向房地产所在地主管税务 机关填报《土地增值税项目登记表》、并同时提交有关资料。 纳税人向房地产所在地主管税务机关填报《土地增值税纳税申报表（一）》， 并同时提供有关资料的期限是：
　
①纳税人一次性转让每一计税项目房地产的，应在转让房地产合同签订之日起 七日内办理。
　
②纳税人对每月每一计税项目的房地产分多次转让而难以在每次转让后的七日 内申报的，经房地产所在地主管税务机关核准，可于月后10日内办理。
　
③纳税人在项目全部竣工结算前每月预售房地产的，应于月后10日内办理。
　
上述纳税人在办理纳税申报时，应同时向税务机关提供下列证件和资料：
　
⑴土地权属证明。
　
⑵土地转让、房产买卖合同。
　
⑶与转让房地产有关的资料。主要指与房地产开发有关的财务会计报表及有关 凭证，包括：
　
第一、取得土地使用权所支付的金额。如果土地是通过有偿出让方式取得的， 应提供土地使用权出（受）让合同；如果是通过转让方式取得的，应提供土地使用 权转让合同。
　
第二、房地产开发成本方面的有关财务会计资料。
　
第三、房地产开发费用的资料。
　
第四、按国家规定交纳的有关税、费，应提供缴款凭证。
　
第五、其它与房地产有关的资料。如计委批准立项时审批的项目设计任务书（ 项目可行性报告），房地产开发项目的预、概算，房地产开发项目的承包、发包合 同等。
　
⑷根据税务机关的要求提供房地产评估报告。
　
2、其它纳税人的纳税申报 其它纳税人应从签订转让房地产合同之日起七日内到房地产所在地主管税务机 关办理纳税申报，并提供房屋及建筑物产权、土地使用权证书土地转让、房屋买卖 合同，房地产评估报告，与房地产转让有关税金的缴款凭证，以及其它与房地产有 关的资料。 其它纳税人如有以下转让行为的，应从签订房地产转让合同之日起七日内报房 地产所在地税务机关备案：
　
第一、国家建设需要依法征用、收回的房地产，纳税人因此而得到经济补偿的。
　
第二、因城市规划、国家建设需要而搬迁，由纳税人自行转让的房地产。并同 时提供政府规定其搬迁的有关文件。
　
第三、转让已居住三年以上的房地产。并同时提供开始居住时间的证明。
　
（二）计算与核定应纳税款
　
1、转让已竣工的房地产。
　
⑴纳税人转让每一计税项目的房地产是一次性交割，付清价款的，应按《条例》 、《细则》及有关规定计算缴纳土地增值税。 纳税人转让每一计税项目的房地产采取分期分批收款方式的，可先计算出应纳 税总额与转让房地产总收入的比例，在每次收款时，按每笔收入乘以该比例计算每 次应纳税款。
　
⑵纳税人转让每一计税项目的房地产是分多次转让的，可比照下述的土地增值 税预征的具体办法规定执行。
　
2、转让未竣工的房地产： 对转让未竣工结算的房地产采取预征办法。具体规定是：
　
⑴预征范围。适用于建造非普通标准住宅的房地产项目。
　
⑵预征办法
　
①单项预征率。即按每一计税项目预售合同中确定的转让收入作为计税收入， 按房地产开发的预算成本作为扣除项目金额，计算预计的应纳税额；以预计的应纳 税额除以预计的应纳税额除以预计的转让收入求出一个比例，作为预征率，在每次 预收房款时，按每笔收入乘以该预征率，以此计算每次应预缴的税款。
　
②平均预征率。我省土地增值税平均预征率为2％－5％。为了便于征管，各地 也可在上述幅度内，根据实际情况确定当地适用的平均预征率，据以计算预征。 上述两种预征办法，各地可根据实际情况自行选用。
　
③纳税清算、土地增值税实行预征后进行纳税清算，即待每一计税项目房地产 竣工结算并全部转让完后进行纳税清算，多退少补。
　
（三）税款征收
　
土地增值税纳税人在收到缴款通知书后，应在税务机关规定的期限内缴纳税款。 其他纳税人或税源零散的土地增值税，委托房地产管理部门代征。
　
（四）纳税地点
　
土地增值税的纳税人应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务 机关核定的期限内缴纳土地增值税。 这里所说的“房地产所在地”，是指房地产的坐落地。纳税人转让的房地产坐 落在两个或两个以上地区的，应按房地产所在地分别申报纳税。 在实际工作中，纳税地点的确定又可分为以下两种情况：
　
1、纳税人是法人的。 当转让的房地产坐落地与其机构所在地或经营所在地一 致时，则在办理税务登记的原管辖税务机关申报纳税即可；如果转让的房地产坐落 地与其机构所在地或经营所在地不一致时，则应房地产坐落地所管辖的税务机关申 报纳税。
　
2、纳税人是自然人的。当转让的房地产坐落地与其居住所在地一致时， 则在 住所所在地税务机关申报纳税；当转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时， 在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。
　

八、土地增值税的会计处理

（一）会计科目设置
　
企业应在“应交税金”科目增设“应交土地增值税”明细科目，以具体核算土 地增值税的形象，计算和缴纳情况。
　
（二）会计处理方法
　
1、对于主营房地产业务的企业，如房地产开发企业， 应根据计算的应纳土地 增值税额，作会计分录
　
借：经营税金及附加
贷：应交税金－应交土地增值税
　
实际交纳时，作分录
　
借：应交税金－应交土地增值税
贷：银行存款
　
如承前例1 房地产开发公司应作会计分录
　
借：经营税金及附加 207.82万元
贷：应交税金－应交土地增值税 207.82万元
　
2、对于非主营业务的企业，在转让房地产时，则应分别情况进行会计处理。
　
⑴兼营房地产业务的企业，房地产完工后未转入固定资产的，转让时计算应纳 土地增值税时应作会计分录： 借：其他业务支出 贷：应交税金－应交土地增值税
　
⑵转让以支付土地出让金等方式取得国有土地使用权，原已纳入“无形资产” 核算的、其转让时计算应交纳的土地增值税作会计分录： 借：其他业务支出 贷：应交税金－应交土地增值税
　
⑶转让的国有土地使用权已连同地上建筑物及其他附着物一并在“固定资产” 科目核算的，其转让房地产（包括地上建筑物及其他附着物），计算应交纳的土地 增值税作会计分录：
　
借：固定资产清理
贷：应交税金－应交土地增值税
　
承前例2，该企业以房屋低还债务，计算应交纳的土地增值税作会计分录：
　
借：固定资产清理 74.58万元
贷：应交税金－应交土地增值税 74.58万元
　
⑷转让的以行政划拨方式取得的国有土地使用权，如仅转让国有土地使用权， 转让时计算应交纳的土地增值税，作会计分录：
　
借：其他业务支出
贷：应交税金－应交土地增值税
　
如国有土地使用权连同地上建筑物及其他附着物一并转让，转让时计算应交纳 的土地增值税，作会计分录：
　
借：固定资产清理
贷：应交税金－应交土地增值税
　
⑸上述交纳土地增值税时，作会计分录：
　
借：应交税金－应交土地增值税
贷：银行存款 
　
　
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