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地方税收办税指南

营业税的征税范围

一、营业税征税范围的一般规定

营业税的征税范围，是指在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或 者销售不动产的行为。

　

㈠“在中华人民共和国境内”的含义 “在中华人民共和国境内（以下简称境内），是指所提供的应税劳务、转处无形 资产或销售不动产具有下列情形：

　

１、所提供的应税劳务发生在境内，即应税劳务的使用环节和使用地发生在境内；

　

２、在境内运载旅客或货物出境；

　

３、在境内组织旅客出境旅游；

　

４、所转让的无形资产在境内使用，所谓“使用”包括将该项无形资产应用于生 产经营活动，也包括将该项无形资产再转让，以及受让者将该无形资产用于其他用 途；

　

５、所销售的不动产在境内；

　

６、境内保险提供的除出口货物和出口信用险外的保险劳务，所谓“境内保险机 构”是指位于中华人民共和国境内的一切保险机构，包括中资保险机构、外资保险 机构和中外合资保险机构；

　

７、境外保险机构以境内的物品为标的提供的保险劳务。 从上述规定，我们不难看出， 营业税关于“在中华人民共和国境内”的定义亦 即税收管辖权的确定，采取了属于地主义原则和属人主义原则相结合，并以属地主 义原则为主的做法。上述七种情形除第六种情形外，都是按照属地主义原则即仅对 来源或存在于我国境内的收入征税的原则确定的；而第六种情形则是按照属人主义 原则即只要是境内的保险机构，无论其收入来源于境内还是来源于境外，都要按营 业税的规定征税。

　

㈡“提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产”的含义

　

“提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产”，是指有偿提供应税劳务、有偿 转让无形资产所有权或者使用权、有偿转让不动产所有权的行为。所谓“有偿”是 指从受让方（购买方）取得货币、货物或其他经济利益。同时，单位或个人自己新 建建筑物后销售的行为，视同提供应税务；转让不动产有限产权或永久使用权，以 及单位将不动产无偿赠与他人的行为，视同销售不动产。但单位或个人经营者聘用 的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不包括在内。 确定提供劳务、转让无形资产或者销售不动产是否应税行为， 主要注意两点：

　

第一，提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为是否属于有偿或视同有 偿；

　

第二，是否转让无形资产的所有权或使用权、不动产的所有权。只有同时符合 这两个条件，应税行为才成立，应缴纳营业税；否则，应税行为不成立，不需缴纳 营业税。

　

㈢“应税劳务、无形资产和不动产”的含义

　

１、应税劳务，是指税法规定的属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电 通讯业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征税范围内的劳务。加工和修理、修配 不属于营业税应税劳务（以下简称非应税劳务）。对非金融机构和个人买卖外汇、 有价证券、期货业务，以及金融机构的货物期货的买卖、不征收营业税。

　

２、无形资产，是指不具实物形态、但能带来经济利益的资产。征收营业税的 无形资产是指营业税税目税率表中所规定的土地使用权、专利权、非专利权技术、 商标权、著作权、商誉。

　

３、不动产，是指不能移动、移动后会引起性质、形状变化的财产，包括建筑 或构筑物、其他土地附着物。

　

二、营业税征税范围的具体规定

㈠交通运输业的征税范围

　

凡在中华人民共和国境内提供交通运输业务的，为“交通运输业”税目的征税 范围。具体包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸搬运。

　

１、陆路运输的征税范围，包括铁路运输、公路运输、缆车运输、索道运输及 其他陆路运输。

　

⑴铁路运输的具体征税范围是：

中央铁路运营业务、中央地方合资铁路运营业 务、地方铁路的运营业务、中央新建铁路的临时运营业务。

　

⑵公路运输的具体征税范围是：

　

①运输企业和个体运输户经营客运、货运、邮运和其他运输业务。

　

②其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体和其他单位及其他个 人对外承揽运输的业务。

　

⑶公共运输的具体征税范围是：

　

①公共汽车公司、电车公司、地铁公司、缆车和索道经营企业经营的客运、货 运和其他运输业务。

　

②其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体和其他单位及其他个 人所拥有的公共汽车、电车、地铁、缆车、索道对外承缆和客运、货运和其他运输 业务。

　

２、水路运输的征税范围包括：

　

⑴运输企业和个人运输户经营客运、货运、邮运和其他运输业务。

　

⑵其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体和其他单位及其他个 人对外承揽运输的业务。 打捞比照水路运输征税。这是因为，

　

第一，打捞业务都是运输企业开展的一项 业务，在开展此项业务时，一般都要使用运输工具，将要打捞的人或物拖离水面， 因而它具有交通运输的基本特征。

　

第二，打捞是一种公益事业，对其按“交通运输 业”依３％税率征税，也是一种照顾。

　

３、航空运输的征税范围是：

　

⑴航空运输企业、其他单位及个人经营客运、货运、邮运、专包机运输业务和 通用航空业务。专包机运输业务，是指航空公司和其他单位及个人应货主或乘客的 特殊要求，提供的专用飞机或包租飞机的业务。通用航空，是指为专业工作提供飞 机服务的业务。如航空摄影、航空探矿、航空护林、航空吊挂、航空降雨等。

　

⑵飞机场、航空公司和民航地区管理局、省、自治区、直辖市民航管理局、航 站（包括地区、市、县航站）经营的地面服务业务。地面服务业务是指航空公司、 飞机场、民航管理局、航站向在我国境内航行或在我国停留的国内、外飞机或其他 飞行器提供导航等劳务性地面服务的业务，如起降服务、飞机停场服务等。 航空公司出租飞机的业务，应按“服务业”税目征税，不按“交通运输业”税 目征税。

　

４、管道运输的征税范围是：

　

⑴中国石油天然气公司管道局所属管理局（公司、处、下同）经营的管道运输 业务。

　

⑵其他企业和单位的管道对外运输业务。

　

５、装卸搬运的征税范围是：

　

⑴铁路运输中的货物装卸业务、小件搬运业务、行包装卸业务。

　

⑵公路运输、水路运输和航空运输中的装卸搬运业务。

　

⑶单位和个人从事的装卸运业务。 搬家业务，亦属装卸搬运的征税范围。 此外，交通运输业务的征税范围还包括交通运输企业开展与运输业务有关的各 项劳务活动的收费，如铁路部门的行包保管费、贵宾使用费，航空公司、飞机场、 民航管理局、航站的飞机起降服务费、飞机清洁费、水路运输部门的引航交通费、 货物港务费等都是交通运输业的征税范围。这是因为这些服务业务是交通运输的一 个有机的组成部分，因此，必须将其纳入交通运输业的征税范围而不能按服务业征 税。

　

㈡建筑业的征税范围

　

建筑业税目的征税范围包括：建筑、修缮、安装、装饰和其他工程作业的业务。

　

１、建筑，

　

是指新建、改建、扩建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建 筑物相连的各种设备或支柱、操作平台以及窑炉及金属结构工程作业的在内。

　

２、修缮，

　

是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善、使之恢复原 来的使用价值或延长其使用期限的施工作业。

　

３、安装，

　

是指对各种生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、 医疗实验设备及其他设备的装配、安置工程作业，包括与设备相连的工作台、梯子、 栏杆的装设工程作业和被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业在内。

　

４、装饰，

　

是指对建筑物、构筑物进行修饰、使之美观或具有特定用途的工程 作业。

　

５、其他工程作业，

　

是指建筑、修缮、安装、装饰以外的各种工程作业，如代 办电信工程、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物、水利工程、道路修建、平整土地、 搭脚手架、爆破等工程作业等。 此外，自建自售建筑物出属于建筑业税目的征税范围。随着我国房地产业的发 展，房地产业的经营情况发生了一些变化，这些变化表现的两个方面：

　

第一，房地 产开发公司的经营方式和过去有所不同。原来的房地产开发公司一般不辖施工队伍。 其建造建筑物的任务由建筑安装企业完成，而现在有不少的房地产开发公司有自己 的施工队伍，具备了自行施工的能力，自己直接建造建筑物销售。

　

第二，经营房地 产开发的企业范围扩大了。原来经营房地产的只有房地产开发公司，现在有一些建 筑安装企业出具有房地产开发经营权，可以直接从事房地产的开发。房地产经营的 两种情况，其共同特点是自建自售建筑物。因此，新的营业税政策规定，对1994年 1月1日以后建成并销售的建筑物，其自建行为视同提供应税劳务，应该征收建筑业 的营业税。因为如果对自建自售建筑物不征收建筑业的营业税，而对采用发包方式 给建筑企业征收营业税，就出现了税负不平衡的情况，这不利于房地房产企业在同 等条件下展开竞争，所以，为了解这一问题，对自建自售建筑物除了按销售不动产 征收营业税外，还应征收一道“建筑业”营业税。

　

㈢金融保险业的征税范围

　

１、金融业的征税范围。

　

尽管金融业务的范围很广，但对金融业征收营业税的 范围，并不涵盖所有的金融业务，其中存款行为不征收营业税，贵金属期货、商品 期货征收增值税。目前纳入营业税征税范围的，仅限于贷款、融资租赁、金融商品 的转让、金融经纪业、其他金融业务。

　

⑴贷款，

　

是指将货币资金贷与他人作用的行为。从税收角度看， 按照贷款资金 的来源，将贷款分为两种，一种是转贷，即将借来的货币资金贷与他人使用的行为； 另一种是般贷款，指转贷以外和各种贷款行为。 但是，中国人民银行对金融业的贷款不征收营业税。因为，按照《中国人民银 行法》规定；中国人民银行是我国的中央银行。其基本职能是制定和实施货币政策， 对金融业实施监督检查。因而，它对金融企业的贷款是执行货币政策，进行宏观调 控的政策工具，而不是出于商业目的。中国人民银行和各种贷款行为向金融企业的 贷款，行使的是政府职能，因此，不征收营业税。但对中国人民银行向金融企业以 外的单位或个人贷款或委托金融企业发放的贷款，不属于行使政府职能的范围，应 征收营业税。中国人民银行对金融企业的贷款业务指的是中国人民银行直接向金融 企业贷款，不包括中国人民银行接受方委托向金融企业的贷款。 此外，按转贷征税的仅指转贷外汇的业务。

　

⑵融资租赁。

　

融资租赁出称金融租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的 设备租赁业务，即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入设备租 赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付 清租金后，承租人有权按残值购入设备，以拥有设备的所有权。值得注意的是，只 有金融企业开展的融资租赁业务，才按“金融业”征税，对非金融机构开展的此类 业务，不允许按“金融业”征税。因为，按照有关金融业管理方面的法规规定，作 为一项金融业务的融资租赁，只有金融机构才能从事，而非金融机构不允许开展此 项业务，因而也不享受“金融业”的税收待遇。

　

⑶金融商品转让，

　

是指转让外汇、有价证券或非货物期货所有权的行为。但对 非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或非货物期货，不征营业税。

　

⑷金融经纪业，

　

指受托他人经营金融活动的业务，如委托贷款、代理收付款项、 代理买卖有价证券等。

　

⑸其他金融业，

　

指上述业务以外的各项金融业务，如金融机构利用业务专长， 为客户提供的结算，信用担保等。 此外，金融机构销售支票等金融物品，属于混合销售行为，应征收营业税。单 位或个人发生营业税的应税行为，因对方延期付款而取得的资金占用费或其他类似 性质的费用，实际上是价外费用。对此项收费应根据应税行为的性质确定适用税目， 不能一律按“金融业”征收营业税，只有因提供金融劳务而收取的类似费用才应按 金融业征税。对于非金融机构提供的金融劳务如主管部门将资金借给其所属企业使 用，企业与企业之间相互占用资金以及农村合作基金会将其自有的资本金、吸收的 股金及其他资金投放给其他入股会员、其他单位或个人，如果收取资金占用费或利 息，属于“将资金贷与他人使用的业务”，应就其收取的资金占用费和利息收入按 “金融业”征税。

　

２、保险业的征税范围，

　

是指在我国境内的保险机构和其他经营保险业务的单 位和个人以及在我国境内承保保险业务（包括分保）的境外保险机构所提供的保险 劳务。按其保险的保障范围，可将保险业务分为四大类：

　

⑴财产保险，指各种物质财产以及同它有关的利益作为保险标的的保险。保险 人对承保的各种保险标的，因自然灾害、意外事故造成的物质与其他利益有关的损 失，给予经济补偿。财产保险一般以一年为期。

　

⑵人身保险，

　

指对人的生产或劳动能力，作为保险标的的保险。保险人对被保 险人（保户）的生命或身体，因不幸事故、意外事故、疾病等原因以致死亡、伤残、 丧失工作能力或年老退休负责给付保险金。人身保险的期限一般比较长，有几年至 几十年不等。人身保险费率是随着年龄增加而增长，这是因为生存率是随着年龄的 增加而不断下降的缘故。

　

⑶责任保险，

　

指被保险人的民事损害赔偿责任，作为保险标的保险。对符合法 律合同规定的责任，被保险人应对受害人承担经济赔偿责任时，由保险人承担赔偿。

　

⑷信用保证保险，是一种担保行为。首先，信用保险是权利人投保他人的信用， 如出口信用险，是承保出口商品因进口商不履行买卖合约而受的损失；其次，信用 保险是由保险人代被保险人和权利人提供担保，如果因被保险人不履行合同的有关 义务或者有违法行为，致使权利人受到经济损失时，保险人负责赔偿责任。 对本系统、本单位范围内自办保险业务的部门、单位，也属于保险业的征税范 围。 但是保险公司取得的追偿款收入，不属于营业税的征税范围。追偿款，是指当 保户因受第三方的侵害受到经济上的损失或人身伤害时，由保险公司付给保户经济 上的补偿，同时保户将民事追偿权移交保险公司，由保险公司按有关规定向第三方 案取赔偿。保险机构从第三方索回的赔偿款即追偿收入。

　

㈣邮电通信业的征税范围。

　

邮电通信业的征税范围，指在中华人民共和国境内提供邮政劳务和电信劳务以 及与邮政、电信劳务相关的劳务。

　

１、邮政的征税范围，

　

包括传递函件或包件、邮汇、报刊发行、邮务物品销售 、邮政储蓄及其他邮政业务。

　

⑴传递函件或包件，指传递函件或包件的业务以及与传递函件或包件相关的业 务。

　

⑵邮汇，指为汇款人传递汇款凭证并兑取的业务。

　

⑶报刊发行，指邮政部门代出版单位收订、投递和销售各种报纸、杂志的业务。

　

⑷邮务物品销售，指邮政部门在提供邮政劳务的同时附带销售与邮政业务相关 的各种物品（如信封、信纸、汇款单、邮件包装用品等）的业务。

　

⑸邮政储蓄，指邮电部门办理储蓄的业务。

　

⑹其他邮政业务，指上列以外的各项邮政业务。 此外，对集邮的报刊发行应区别情况征税。

　

集邮是收集和保存各种邮票以及与邮政相联系的其他邮品的活动。实行新税制 后，集邮商品的批发调拨及零售，作为一种货作销售行为，原则上应征增值税。

　

鉴 于集邮业务仍是邮政部门为主开展，且集邮商品与邮务物品难以准确划分，如从邮 电局购买的邮票，既可作为信函的邮资，也可作为集邮品收藏。因此，按照营业税 与增值税的划分原则，为减少具体划分不清的矛盾，方便征管，财政部、国家税务 总局明确规定：

　

集邮商品的生产、调拨征收增值税；

　

邮政部门销售集邮商品，应当 征收营业税；

　

邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品征收增值税。

　

所谓集邮 商品，指邮票，小型张、小本票、明信片、首日封、邮折、集邮簿、邮盘、邮票目 录、护邮袋、贴片及其他集邮商品。 报刊发行。邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收 增值税。这是因为，从表面看，邮政部门发行报刊，与其他单位和个人发行报刊没 有什么区别，都属货物销售行为。但究其实质，却有根本的不同：邮政部门发行报 刊是代理性质，即代出版单位收订、投递和销售，取得的收入也只是代发行所取得 的手续费收入。而其他单位和个人发行报刊，是经营行为一种货作即出版单位与发 行者是买卖关系，发行者所取得的收入，是经营报刊的销售收入。

　

２、电信的征税范围，包括电报、电传、电话、电话机安装、电信物品销售及 其他电信业务。

　

⑴电报，

　

指用电讯号传递文字的通讯业务及相关的业务，包括传递电报、出租 电报电路设备、代维修电报电路设备以及电报分送、译报、查阅去报报底或来报回 单、抄录去报报底等。

　

⑵电传（即传真），

　

指通过电传设备传递原件的通讯业务，包括传递资料、图 表、相片、真迹等。

　

⑶电话、

　

指用电传设备传递语言的业务及相关的业务，包括有线电话、无线电 话、寻呼电话、出租电话电路设备、代维修或出租广播电路、电视信等业务。

　

⑷电话机安装，

　

指为用户安装或移动电话机的业务。

　

⑸电信物品销售，

　

指在提供电信劳务的同时附带销售专用和通用电信物品（如 电报纸、电话号码簿、电报签收簿、电信器材、电话机等）的业务。

　

⑹其他电讯业务，

　

指一列业务以外的电信业务。

　

但是，代办电信工程不属于营业税的征税范围。

　

代办电信工程是指邮电企业代 用户架设地上或地下的通信线路工程和安装通信设备工程及与其相配套的其他专用 工程。94年税制改革前将代办电信工程随其主业按“邮政电讯”税目税收营业税。 税制改革后，将“代办电信工程”改按“建筑业”税目征税，主要是因为代办电信 工程亦属建筑安装工程。 对电信物品销售则应区别情况征税。

　

电信物品，是指电信业务专用或通用的物 品，如无线寻呼机、移动电话、电话机及其他电信器材等。按照新增值税规定，所 有的货物销售行为应当征收增值税。从本质上讲，电信物品属于货物的范畴，电信 物品销售应当征收增值税。但前述把“电信作品销售”定义为在提供电信劳务的同 时附带销售电信物品的业务，这实际是指，电信单位的电信物品销售属于混合销售 行为。换言之，只要在一项行为中提供电信劳务的同时发生了电信物品销售，才征 营业税。否则，不在提供电信劳务的同时发生的电信物品销售，要征增值税。这样 划分，符合混合销售行为的划分原则。

　

在实际操作中，具体划分是：电信单位（电 信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位）自己销售无线寻呼机、移动电话 为客户提供有关的电信劳务服务的，征收增值税。

　

㈤文化体育业的征税范围。

　

１、文化业的征税范围，包括表演、播映和其他文化业，同时对经营游览场所 的业务，比照文化业征税。

　

⑴表演，

　

指单位和个人进行戏剧、歌舞、时装、健美、杂技、民间艺术、武术、 体育等表演活动的业务。

　

⑵播映，

　

指通过电台、电视台、音响系统、闭路电视、卫星通讯等无线或有线 装置传播作品以及在电影院、录像厅及其他场所放映各种节目的业务。但其中广告 的播映不属文化体育业税目的征税范围。

　

⑶其他文化业，

　

指除经营上述“表演”、“播映”活动以外的文化活动的业务， 如各种展览活动，各种培训活动，举办文学、艺术、科学技术讲座、演讲、报告会， 图书馆的图书和资料借阅业务等。

　

⑷经营游览场所的业务，

　

指公园、动物园、植物园及其他各种游览场所的销售 门票的业务。在游览场所举办游艺活动销售门票的业务不属于文化体育业税目的征 税范围。

　

２、体育业的征税范围，

　

包括举办各种体育比赛和为体育比赛、体育活动提供 场所的业务。

　

但以租赁方式为体育比赛提供场所的业务，不属于文化体育业税目的 征税范围。

　

㈥娱乐业的征税范围。

　

娱乐业的征收范围包括经营歌厅、舞厅、卡拉ＯＫ歌舞厅、音乐茶座、台球、 高尔夫球、保龄球、游艺场等娱乐场所以及娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供服务 的业务。

　

１、歌厅，

　

指在乐队的伴奏下顾客进行自娱自乐形式的演唱活动的场所。

　

２、舞厅，

　

指供顾客进行跳舞活动的场所。

　

３、卡拉ＯＫ歌舞厅，

　

指在音像设备播放的音乐伴奏下，顾客自娱自乐进行歌 舞活动的场所。

　

４、音乐茶座，

　

指为顾客同时提供音乐欣赏和茶水、咖啡、酒及其他饮料消费 的场所。

　

５、台球、高尔夫球、保龄球场，

　

指顾客进行台球、高尔夫球、保龄球活动的 场所。

　

６、游艺，

　

指举办各种游艺、游乐活动的场所。 游艺活动的范围包括三类，

　

第一类是由消费者以自己操作形式参与的游艺项目，如电动车、电动船、溜冰、划 船、碰碰车、沙滩跳伞、健身俱乐部等；

　

第二类是消费者以乘客形式参与的游乐设 施，如过山车、大转轮、电动秋千、水上摩托等；

　

第三类是消费者以思维活动参与 的智力游艺项目，如有奖猜谜，对对联、计算、问答等。 上列娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供的饮食服务及其他各种服务，均属于本 税目的征税范围。

　

㈦服务业的征税范围

　

服务业的征收范围包括代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、 广告业和其他服务业。

　

１、代理业，

　

指代委托人办理受托事项的业务，包括代购代销货物、代办进出 口、介绍服务以及其他代理服务。

　

⑴代购代销货物，

　

指受托购买货物或销售货物，按实购或实销额结算并收取手 续费的业务。对代购物征税问题，财政部还作了进一步的规定，即代购货物行为， 凡同时具备规定条件的，无论会计制度如何规定，如何核算，均征收营业税。其条 件是：

　

第一，受托方不垫付资金；

　

第二，销货方按销售方实际收取的销售额和增值 税额与委托方结算货款，并另收取手续费。

　

⑵代办进出口，

　

指受托办理商品或劳务进出口的业务。

　

⑶介绍服务，

　

指中介人介绍双方商谈交易或其他事项的业务。

　

⑷其他代理服务，

　

指受托办理直列事项以外的其他事项的业务。

　

如宾馆代顾客 买各种车船票、税务中介机构代纳税人申报税款等业务。其他代理业务，实质上是 受托方按照协议或委托方的要求，以委托方的名义从事经营活动，并与委托方实行 全额结算，只向委托方收取手续费的业务，因此，代理服务应符合以下两个基本条 件：

　

第一，以委托方的名义从事经营活动。受托方在从事所代理的工作时不垫付资 金，不承担代理业务的经济风险与法律责任，一切由委托方承担。

　

第二，与委托方 实行全额结算，受托方只向委托方收取手续费。受托方在经营代理业务过程中所发 生的收入或支出全额转给委托方，受托方在经营代理业务过程中所发生的收入或支 出全额转给委托方，受托方只以收取的手续费作为自己的收入。

　

金融经纪业、邮政部门的报刊以行业务，不按服务业──代理业征税。

　

２、旅店业，

　

指提供住宿服务的业务。随着旅店业的发展，新的经营方式不断 出现。现在旅店业中出现了凭卡服务的经营方式，即旅客人店时，店方发给一张服 务卡，顾客可以凭此卡住宿、吃饭、购物和享受店方提供的各种服务。顾客离店时， 凭此卡到柜台统一按住宿费结算，店方将全部收入作为住房收入。对于此种经营方 式中的货物收入，即住宿的同时为顾客提供的货物，是在提供劳务的同时附带销售 货物，按税法规定属于混合销售行为，此种混合销售行为应征收营业税。

　

３、饮食业，

　

指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为顾客提供饮食消费服务 的业务。饭馆、餐厅及其他饮食服务场所，为顾客在就餐的同时进行的自娱自乐形 式的歌舞活动所提供的服务，按“娱乐业”税目征税。

　

４、旅游业，

　

指为旅游者安排食宿、交通工具和提供导游等旅游服务的业务。

　

５、仓储业，

　

指利用仓库、货场或其他场所代客贮教、保管货物的业务。

　

６、租赁业，

　

指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人 使用的业务。但融资租赁不按本税目征税。

　

７、广告业，

　

指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招 贴、橱窗、霓虹灯、灯箱等形式为介绍商品、经营服务项目，文体节目或通告、声 明等事项进行宣传和提供相关服务的业务。

　

８、其他服务业，

　

指上列业务以外的服务业务。如沐浴、理发、洗染、照相、 美术、裱画、誊写、打字、镌刻、计算、测试、试验、化验、录音、录像、复印、 晒图、设计、制图、测绘、勘探、打包、咨询等。但航空勘探、钻井（打井）勘探、 爆破勘探不按本税目征税。

　

㈧转让无形资产的征税范围

　

转让无形资产，

　

是指纳税人以取得货币、货物或其他经济利益为前提，转让无 形资产的所有权或使用权的行为。所谓无形资产，是指不具备实物形态，但能长期 使用并带来经济利益的权利、技术等资产。转让无形资产的征收范围包括：转让土 地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。

　

１、转让土地使用权，指土地使用者转让土地使用权的行为。 土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行 为，不征收营业税。这是因为，

　

第一，国有土地的所有者是国家，在出让土地使用 权过程中，所收取的出让金直接归国家所有。而税收的主要职能是为国家积聚财力， 在目的一致的情况下，没有必要将已属国家占有的出让金再以税的形式征收。因此， 对其不征收营业税。

　

第二，土地使用者将土地作用权归还给土地所有者，由于使用 者在使用土地期间，要相应建造一些建筑物，构筑物，方能发挥土地的使用价值， 而在归还土地使用权时无法将两者分离开来，在这种情况下，国家会支付相应的补 偿费用，表现为土地使用权单位的收入，但这仅仅是国家给予用地单位损失建筑物、 构筑物的补偿，往往达不到损失建筑物、构筑物的价值，而且归还土地使用权的行 为发生是国家依照法规或以土地所有者身份或者按照出让是时规定的期限而非土地 使用者自愿，即该行为属政府行为，而非土地使用者的经营行为。

　

土地租赁，不按转让无形资产税目征税。

因为，土地租赁实际上是土地使用者 将占有的土地使用权在双方约定的期限内出租给承租人的行为。其特点是土地使用 权在一定时间内转移，并多次按期结算租金，但土地管理部门不办理变更土地证手 续，这与使用权的转让，需土地管理部门办理变更登记，重新核发土地使用证，并 一次结算转让费用明显不同。因此，对土地的租赁不按转让土地使用权征税，而按 服务业税征税。

此外，在对转让土地使用权征税时应注意以地换房和以房换地的区别。

　

“以地 换房”是指拥有土地使用权的单位，以土地使用权换取房屋，这种情况往往在合作 建房的过程中发生，即一方提供土地使用权，另一方提供资金，合作建房，房屋建 成后两家按一定比例分配住房。在这个过程中，双方均发生了交易行为，提供土地 使用权的一方，以部分土地的使用权为代价，换回了部分房屋，提供资金的一方， 以部分房屋为代价，购得部分土地的使用权。因此，以地换房行为，属于转让无形 资产税目的征税范围，而以房换地的行为，属于销售不动产税目的征税范围。

　

２、转让商标权，

　

指转让商标的所有权或使用权的行为，商标是用来辩认特定 的商品或劳务的标记。通常由图案、文字、符号、字母、数字单独组成或结合构成。 商标权是专门在某类商品上使用特定的名称或图案的权利。商标经过登记注册后， 登记注册人即为该商标的所有者，在法律规定的时间和地域内拥有该商标的专用权。 商标权包括两个方面：⑴独占使用权，指商标权所有者在商标注册的范围内独家使 用其商标的权利，这种权利是商标权具有独占性的法律表现；

　

⑵禁止权，

　

指商标权 所有者拥有的排除和禁止他人对商标独占使用权进行侵犯的权利，这种权利是商标 具有排他性的法律表现。由于商标权所特定拥有的上述两权，因而商标的所有者， 在转让商标权时出现的以下两种情况都应征收营业税：

　

⑴转让商标所有权，即转让商标的独占使用权。

　

⑵转让商标使用权，即转让商标的禁止权，也就是在一定条件和前提下， 允许 别人使用自己拥有受法律保护的商标使用权。

　

３、转让专利权，

　

指转让专利技术的所有权或权用的行为。专利技术是指被国 家专利管理机关授予专利权的发明创造，专利技术一方面得到国家法律的保护，在 规定的期限和地域内，未经专利所有者的许可，他人不得使用该项技术，另一方面， 为促进技术的不断更新，专利技术所有者在一定的期限后，负有向社会公开其技术 的义务。专利权和商标权一样，具体体现为所有权和使用权，但其拥有权利的期限 受到一定限制。因此，对转让专利技术的所有权或使用的行为，都应征收营业税。

　

４、转让非专利技术，

　

指转让非专利技术的所有权或使用权的行为。非专利技 术是相对于专利技术而言，非专利技术的所有者，不受国家法律的保护，靠自身保 密来保护自己的利益。非专利技术的所有权和使用权，只能建立在社会和他人还没 掌握其技术诀窍的基础上。在这种情况下，当他人需要该项技术时，只有向该项技 术的所有者购买。这时，该项技术的所有者才有转让的市场，方能体现出拥有的权 利；而一量该项技术诀窍已被社会普遍掌握，就不会再有来购买该项技术，进而自 然丧失了所谓的权利。

　

提供无所有权技术的行为，不按转让无形资产税目征税，这是因为这种行为大 都属技术服务、技术咨询范畴，应按服务业税目征税。

　

５、转让著作权，

　

指转让著作所有权或使用权的行为。著作是指各种文学、艺 术和自然科学、社会科学、工程技术等方面作品。它体现的形式为文字著作、图形 著作（如画册、影集）、音像著作（如电影图片、录相带母带）等等。著作权是作 者依法对其创作的文学、艺术和科学作品享有的某些专有权。著作权包括人身权和 财产权两部分。人身部分不能转让，财产权部分可以转让他人。著作权未经作者许 可或转让，财产权部分可以转让他人。著作权未经作者许可或转让，他人不得占用 与行使。著作权包括：发表权、署名权、修改权、保护期限不受限制；财产权部分 经主管部门批准后，可以转让或许可他人使用。因此，准确表述，应该是作者有偿 转让上述五种具体形式的著作权，均属转让无形资产税目征税范围。

　

６、转让商誉，

　

指转让商誉的使用权行为。商誉是指企业或其他单位由于种种 原因，如地理条件好、管理水平高、技术先进等等，而形成的无形价值，这种无形 价值具体表现在一个单位的获利能力，超过了一般的获利水平。由于商誉的价值形 成是与拥有者的管理、技术、知名度、信誉紧紧相连，因而商誉随拥有者的存亡而 存亡，即商誉的所有权只能体现在拥有者的身上，一旦转让，商誉就不存在了。

　

㈨销售不动产的征税范围。

　

销售不动产，指有偿转让不动产所有权的行为。所谓不动产，是指不能移动， 移动后会引起性质、形状改变的财产。销售不动产的征税范围包括：销售建筑物或 构筑物、销售其他土地附着物。

　

１、销售建筑物或构筑物，

　

指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为。建筑 物、构筑物是指通过建筑、安装和工程作业等生产方式形式的不能移动的建筑产品， 包括房屋、烟囱、铁路、窑炉、公路、港口、灌渠、堤坝、水库、井、设备安装工 程（不包括机械、设备本身）。以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物视同 销售建筑物。

　

２、销售其他土地附着物，

　

指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。其他 土地附着物，指建筑物或构筑物以外的其他附着于土地的不动产，如森林、草原等。 按照规定单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。在销售不动产时连同 不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。这是因为，不动 产是依附于土地的不可移动的物体，不动产的所有权转让后，其所占土地的使用权 也必然随同转让。正是基于不动产与土地不可分割这一特点，有关土地管理方面的 法规规定，不动产所有者在转让不动产所有权时，不动产所占土地的使用权也必须 一并转让。且由于销售不动产的收入与转让土地使用权的收入难以划分，因此，在 销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。

　

但是，以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行 为，不征营业税。但转让该项股权，应按销售不动产征税。

　

以不动产投资入股之所 以不征营业税，是由于不动产所有者并未失去其用以投资的不动产的所有权，而是 与他人共同拥有该项不动产的所有权。但如果以不动产投资入股的股东，将该项股 权转让给他人，则该股东一方面失去了不动产的所有权，另一方面收取了货币、货 物或其他经济利益，因而就发生了有偿转让不动产所有权的行为，应按“销售不动 产”税目征税。

　

此外，以不动产作抵押，向金融机构贷款，应区别情况征税。以不动产作抵押， 向银行贷款，一般有两种情况。

　

一是抵押期间，不动产仍归借款人使用，如果贷款 人到期无归还贷款，则不动产归银行所有。这种抵押贷款行为，在不动产未收归银 行所有以前，不动产的所有权并未发生转移，因而出就未产生销售不动产这一应税 行为。贷款期满扣，因借款人无力偿还欠款，不动产收归银行所有，此时不动产所 有权发生了转移，应对借款人按“销售不动产”税目征收营业税。

　

一是借款人取得 后就将不动产交银行使用，以不动产租金抵充贷款利息，那么对借款人来说，此阶 段发生了不动产租赁行为，以借款人应按“服务业”税目征收营业税。

　

如果借款人 到期无力归还贷款，以不动产抵充欠款，则对借款人还应按销售不动产征税。 “以房换地”的税收处理参见转让土地使用权的征税。

　

三、营业税与增值税征税范围的划分

　

㈠混合销售行为的划分

　

一项销售行为如果既涉及营业税的应税劳又涉又征收增值税的货物销售，为混 合销售行为。

　

从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者（包括 以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务）的混合销售行为，视为销 售货物，不征收营业税；

　

其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应 当征收营业税。

　

“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务”，是指 纳税人的年货物销售额与应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，应 税劳务营业额不到50％。

　

从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所销售货物的混合销售 行为，征增值税，不征营业税。

　

因转让著作所有权而发生的销售电影母片、录像带母带、录音磁带母带的业务， 以及因转让专利技术和非专利技术的所有权而发生的销售计算机软件的业务，一并 征收营业税，不征收增值税。

　

㈡兼营行为的营业税与增值税征范围的划分 纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应该分别核算应税劳务的营业额 和货物或非应税劳务的销售额，分别征收营业税和增值税；

　

不分别核算或不能准确 核算的，其应税劳务与货物或非应税劳一并征收增值税，不征收营业税。 

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