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地方税收办税指南

营业税计税依据和应纳税额的计算

一、营业税的计税依据

㈠营业税计税依据的一般规定

　

１、营业税的计税依据，是指纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不 动产所取得的营业额，即纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对 方收取的全部价款和价外费用（包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款 项、代垫款项及其他各种性质的价外收费）。凡价外费用，无论会计制度规定如何 核算，均应并入营业额计算应纳税额。

　

２、纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产（包括视同提供应税劳 务、销售不动产）的价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序 核定其营业额：

　

⑴按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定：

　

⑵按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核 定；

　

⑶按下列公式核定计税价格：

　

营业成本或 计税价格＝ ×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率） 工程成本 上述公式的成本利润率，由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。 我省规定，成本利润率在10％－20％幅度内，由各地、市自行确定并报省局备案。

　

㈡营业税计税依据的具体规定

　

１、交通运输业营业额的确定。

　

交通运输的营业额一般包括客运收入、货运收 入、装卸搬运收入、其他运输收入和运输票价中包含的保险费收入以及随同票价向 客户收取的各种交通建设基金等。下面简要介绍主要运输企业的运营收入构成项目。

　

⑴铁路运输企业。

根据铁路运营收入的不同性质，铁路运营的营业额主要包括： 旅客票价收入、行李运费收入、包裹运费收入、邮运运费收入、货物运费收入、其 他收入（包括客运其他收入和货运其他收入）、客货运服务收入、旅游车上浮票价 收入、应缴其他进款、保价收入、铁路建设基金等等。

　

⑵航空运输企业。

航空运输企业的营业额包括：

　

①航空运输企业、单位和个人 （以下简称航空企业）经营旅客运输、货运、邮运、专包机运输、通用航空运输业 务收入和其他业务收入以及运输价款中包含的保险费。

　

②民航部门取得的地面服务 收入，包括航路费、国际航班服务费、机务费、飞机清洁费、运输服务费（含航班 延误费、夜航附加费、候机楼使用费、飞机加油费、特种车辆使用费、夜航灯光费、 临时机场保障费、飞机停放费、场道大修费、国际航班通讯费、临时机场通讯费、 临时机场保护费、机场建设基金、飞机救护、消防费、气象费、空中指挥费、航行 服务费、通讯、导航费、执照管理费、代理国际民航运输手续费、代理国内业务手 续费、到付运费、国际客货邮运手续费收入、货物保管费收入、地面运输收入及其 他收入。 航空运输企业国内航线的客、货、邮运和专包机运输业务，按实际取得收入计 算缴纳营业税。 ⑶水运。运输企业和港口企业经营海运、河运的运输收入包括：

　

①客运收入、 货运收入、邮运收入和运输票价中包含的保险费等；

　

②打捞、理货、引航、系解缆、 停泊、移泊、引水员交通费、过闸费、货物港务费的收入。 根据规定，运输企业自中华人民共和国境内运输旅客或者货物出境，在境外改 由其他运输企业承运乘客或者货物的，以全程运费减去付给该承运企业的运费后的 余额为营业额。 运输企业从事联运业务的营业额为其实际取得的营业收入。所谓联运业务，是 指两个人以上运输企业完成旅客或货物从发送地点至到达地点所进行的运输业务。 联运的特点是一次购买、一次收费、一票到底。在确定联运企业运营业务计税依据 时，以收到的收入扣除支付给以后的承运者的运费、装卸费、换装费等费用后的余 额为计税依据。扣除的依据，以对方填开的运输发票或税务机关认可的抵扣凭据。

　

２、建筑业营业额的确定。

　

⑴建筑业营业税的营业额为承包建筑、修缮、安装、装饰和其他工程作业取得 的营业收入额，即建筑安装企业向建设单位收取的工程价款（即工程造价）及工程 价款之外收取的各种费用。

　

⑵纳税人从事建筑、修缮、装饰和其他工程作业，无论与对方如何结算，其营 业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。目前，建筑安装企业 承包工程建设有两种方式：包工包料的包工不包料。所谓包工包料，是指建设单位 不负责供应材料，而由建筑安装企业自行采购并进行施工的工程，这种承包方式取 得的收入包括料、工、费的收入。包工不包料，是指建筑材料由建设单位提供，建 筑安装企业只负责施工的工程。这种承包方式取得的收入，没有材料部分，只有人 工费收入。

　

但无论是包工包料工程，还是包工不包料工程，在征收营业税时，一律 按包工包料工程以料工费全额征收营业税。

　

⑶纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其 营业额应包括设备的价款在内。

　

⑷建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付 化给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。

　

⑸自建行为的营业额，由主管税务机关按营业税暂行条例实施细则的有关规定 确定。 此外，建筑安装企业向建设单位收取的临时设施费、劳动保护费和施工机构迁 移费，不得从营业额中扣除。这是因为，建筑业营业税的营业额是承包建筑、修缮、 安装、装饰和其他工程作业取得的营业收入额及价款之外的各项费用。因此，对建 筑安装企业向基本建设单位收取的临时设施费、劳动保护费和施工机构迁移费，不 论财务上如何核算，均应作为营业额征收营业税，不得从营业额中扣除。 施工企业向建设单位收取的材料差价款、抢工费、全优工程奖和提前竣工奖， 应并入营业额中征收营业税。材料差价款，是指工程概预算中的材料价格同实际价 格的差额；抢工费是施工企业应建设单位的要求打破常规提前完工所取得收入；全 优工程奖是因提高了工程质量，按照优质优价的原则而取得的收入；提前竣工奖是 施工企业提高劳动生产率，在工程规定的完工时间以前提前竣工，按合同规定所取 得的提前竣工收入。按照规定，建筑安装营业税的计税依据是承包建筑、修缮、安 装、装饰和其他工程作业的全部收入，而材料差价、抢工费、全优工程奖和提前竣 工奖，是其承包工程收入的组成部分，应当并入工程收入征收营业税。即使建设单 位与施工企业结算工程价款时，对于材料只按平价结算，不结算材料差价款，在对 施工企业征收营业税时，这部分材料差价款出应并入营业额征税。那么，建筑安装 企业由于工程质量问题而发生企业向建设单位支付的罚款和因延误工期所造成的损 失，是否可以冲减工程收入额？不能。因为按照施工企业的财务会计制度的规定， 企业所支付的质量罚款和延工损失，不能冲减工程收入，也不能增加工程成本，而 只能在企业留利中列支，且税法没有规定允许从营业额中扣除。

　

３、金融保险业营业额的确定。

　

⑴金融业营业额的确定。

　

金融业的营业额，就是金融业的纳税人提供属于金融 业征收范围劳务从受让方取得的全部收入或余额。具体为：

　

①以利息收入全额为营业额，包括一般贷款、委托贷款、典当业和抵押贷款的 利息收入。

　

②金融企业经营转贷外汇业务，以贷款利息减去借款利息后的余额为营业额。 转贷外汇业务，是指金融企业直接向境外借入外汇资金，然后再贷款国内企业。

　

③金融机构（包括银行和非银行金融机构）从事外汇、有价证券、期货买卖业 务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。期货是指非货物期货。货物期货不征 收营业税。

　

④以金融服务手续费等收入为营业额。

　

⑤纳税人经营融资租赁业务，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括 残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。出租货物的实际 成本，包括由出租方承担的货物购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、 保险费等费用。

　

⑥对金融机构的出纳长款收入、不征收营业税。但对金融机构当期实际收到的 结算罚款、罚息、加息等收入应并入营业额中征收营业税。

　

⑦金融机构提供金融保险业劳务时代收的邮电费应并入营业额中征收营业税。

　

⑵保险业营业额的确定。

　

保险业的营业额，就是保险业纳税人提供属于保险业 征税范围劳务从受让方取得的全部收入。在实际工作中，应注意以下三个问题：

　

①储金业务营业额的确定。

　

储金业务，是指保险公司在办理保险业务时，不是 直接向投保人收取保费，而是向投保人收取一定数额的到期应返还的资金（称为储 金），以储金产生的收益作为保费收入的业务。储金业务的营业额，以纳税人在纳 税期内的储金平均余额乘以人民银行公布的一年期存款利率折算的月利率计算。储 金平均余额为纳税期期初储金余额与期末余额之和乘以50%。 按上述规定计算储金业务营业额后，在计算保险企业其他业务营业额时，应相 应从“保费收入”帐户营业收入中扣除储金业务的保费收入。纳税人将收取的储金 加以运用取得的收入，凡属于营业税征税范围的，应按有关规定征收营业税。

　

②初保、分保业务营业额的确定。

　

按照营业税暂行条例实施细则的规定，保险 业实行分保险的，初保业务的全部保费收入减去付给分保人的保费后的余额为营业 额。为了简化手续，在实际征收过程中，可对初保人按其向投保人收取的保费收入 全额（即不扣除分保费支出）征税，对分保人取得的分保费收入不再征收营业税。

　

③无赔款奖励营业额的确定。

　

保险公司以鼓励保户加强管理，减少意外事故的 发生，对某些保险项目，如机动车辆、其他运输工具保险等，实行无赔款奖励。奖 励的方式，一般是在下年度保户续户时，以优待费率即少收保费的办法。对此，在 财务处理上有两种方式，

　

一是按扣除优惠额后的净收入记入保费收入科目；

　

二是先 将收入全额记入保费收入，然后再将优惠额用红字冲销，即先收后退。

　

这样处理的 原因是：

　

第一，有些保户要求保险公司采取先收后退的办法，以解决奖励有关人员 的奖金来源问题。

　

第二，保险公司在财务处理上采用先收后退的办法，也是为了反 映其经营规模。因此，保险公司实行无赔款奖励时，并不是以降低收费标准而是以 增加支出的办法来实现其目的的，因而在征税时，无赔款奖励支出不能予以剔除。 即使保险公司自行冲销，征税时仍应以未冲销的保费收入为营业额。

　

４、邮电通信业营业额的确定。

　

⑴邮政业务营业额的确定。

　

邮政业务的营业额，是指传递函件或包件、邮汇、 报刊发行、邮务物品销售、邮政储蓄、其他邮政业务的收入。主要包括以下几项： 国内函件收入、国际及港澳台函件收入、国内特快专递收入、国内同城特专递收入， 国际特快专递收入、邮政快件收入、国内汇票收入、国际汇票收入、国内包裹收入、 国际及港澳台包裹收入、机要通信收入、报纸收入、杂志收入、储蓄业务收入、代 办保险收入、其他收入。 ⑵电信业务营业额的确定。电信业务的营业额，是指提供电报、电话、电传、 电话机安装、电信物品销售、其他电信业务的收入。主要有两大项：

　

①长途电信收 入，包括国内长途电话收入、国际电话收入、港澳台电话收入、会议电话收入、广 播电视传递业务收入、出租国内长途电话电路收入、出租国际港澳电话电路收入、 国内电报收入、国际及港澳台电报收入、国内用户电报收入、国内传真业务收入、 国内数据业务收入、出租国内电报电路收入、出租设备及代维费收入、其他收入；

　

②市内电话收入，包括月租费收入、通话费收入、专线收入、公用电话收入、无线 寻呼收入、移动电话收入、移装机收入、出租设备及代维费收入、其他收入。 在确定“邮电通信业”营业额时应注意以下几个问题：

　

①“报刊发行”的营业额。

　

报刊发行是邮政部门代出版单位订、销报刊的业务， 具体经营形式主要有两种：一是代发行；二是自营零售；按照政策规定，报刊发行 的营业额为发行收入和订销收入。 所谓发行收入，就是邮政部门发行报刊实际取得的收入，通常称之为收益额（ 或差额），也叫分成收入。因为报刊发行，从出版者到读者手中，要经过许多环节， 出版者通常以实洋价和码洋价之间的差额作为支付邮政部门代发行的手续费。因此， 报刊的价格是以出厂所定的码洋价作为零售价，出版者以实洋价（或称出厂价）作 为批发价给邮政部门的。因而，实洋价与码洋价之间的差额，就是整个报刊发行过 程中各级邮政部门的总收益，这就需要在各级邮政部门之间进行分配。

　

例如一本杂 志要经过四道环节才能到读者手中，假设该本杂志定价为10元，出版社与邮局是六 四分成，邮局是4元，而邮局之间又要过三道环节，假定它们之间的分成是三、 四 、四、分成，即第一环节所得分成收入4×30％＝1.2元，第二和第三环节各是1. 4 元。这就是邮政部门发行报刊的收益额。因此，征税时是按（10×40％）×30％＝ 1.2元为第一环节的营业额，以此类推。

　

对“报刊发行”以收益额确定为营业额， 首先，避免了对该项业务的重复征税，体现了政策的例题合理性；其次，以收益额 作为营业额，与邮电部门的财务核算相一致，减少了征管矛盾。 所谓订谓收入，就是邮政部门以自有资金储备各种报刊，通过非独立核算的门 点或营业柜台，向读者零售报刊所取得的收入。这部分收入则应按收入全额作为营 业额。 同样道理，对邮政部门调拨集邮商品（包括邮票），按收益额作为营业额；对 零售集邮商品按收入全额作为营业额。

　

②拍卖“吉祥号码”等的营业额。

　

电信部门在提供电信劳务时，往往对某些吉 祥、易记的电话号码采取公开拍卖的方式转让。这种行为仍属“邮电通信业”的征 税范围，其营业额为拍卖收入及其他收入的全额，不得从中作任何扣除。

　

例如：某 电信单位将一部号码为908888的无线电话（即“大哥大”）拍卖，得到6 万元的拍 卖收入。假若一般号码的无线电话只需2万元即可安得一部。 那么对该拍卖的无线 电话的营业额就是6万元，而不是2万元。这是因为高出正常安装费的4 万元属于安 装该吉祥号码话机的价外收费。

　

③其他项目的营业额。

　

邮政储蓄，按照收益额（利差）作为营业额，

这是因为： 邮政储蓄收入是邮政部门代办储蓄的手续费。银行改变结算手续费办法后，邮政部 门开办邮政储蓄，取得的手续费收入是通过利息差额体现的。

　

电话初装费收入，应纳入营业额征收营业税。

　

５、文化体育业营业额的确定。

　

⑴文化体育业的营业额是指纳税人经营文化业、体育业取得的全部收入，包括 演出收入、播映收入、其他文化收入、经营游览场所收入和体育收入。

　

⑵单位和个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所 的单位、演出公司或者经纪人的费用后的余额为营业额。在实际工作中应区分情况 处理。这是因为，从目前文艺演出的收入方式看，单位和个人从事演出业务基本上 有三种收入形式：

　

第一种演出者在自有的演出场地演出，自身负责演出的售票业务， 对此种形式，应就其售票收入全额作为营业额，由演出者缴纳营业税。

　

第二种是演 出者租借其他单位的演出场所演出，但仍由演出者身负责售票、取得售票收入向场 地提供单位以及经纪人支付有关场租、佣金等费用。对此种形式，演出者支付的场 租和佣金允许从售票收入中扣除，以扣除扣的余额作为营业额。但演出者在付给经 纪人佣金时，如果经纪人是个人的，其应纳税款应由演出者扣缴。

　

第三种是演出者 只负责演出，由场地提供者和经纪人负责售票、提供场地以及办理演出的有关事宜， 演出者按售票收入的一定比例或演出场次，向售票单位收取演出收入。此种形式， 演出者的应纳税款不是由演出者直接向税务机关缴纳，而是由售票单位在支付演出 者的收入时，按演出者应分得的收入额扣缴营业税，其扣税后的净额再付给演出者。

　

６、娱乐业营业额的确定。

　

娱乐业的营业额为经营娱乐业向顾客收取的各项费 用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒和饮料收费及经营娱乐业的其他各项收 费。

　

７、服务业营业额的确定。

　

服务业务的营业额，是指纳税人提供代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储 业、租赁业、广告业、其他服务业的应税劳务向对方收取的全部价款的价外费用。 由于服务业的范围较广，这里着重介绍旅游业和广告业营业额的确定。

　

⑴旅游业营业额的确定。

　

旅游企业组团到中华人民共和国境外旅游，在境外改 由其他旅游企业接团的，以全程旅游费减去付给该接团企业的旅游费后的余额为营 业额。旅游企业组织旅游团在中国境内旅游的，以收取的旅游费减去替旅游者支付 给其他单位的房费、餐费、交通、门票和其他代付费用后的余额为营业额。

　

如某旅行社在一个纳税期内，向旅游者收取旅游费300万元。 同时支付了到境 外的旅游者而由另一个旅游企业的接团费用100万元，在境内的旅游途中， 替旅游 者支付宾馆20万元、餐饮费10万元、购汽车票5万元、购游览景点的门票等5万元。 其营业税的计税依据＝300万－100万－20万－10万－5万－5万＝160万元。

　

但值得 注意的是，有些旅游企业，本身具备了食、宿、行的设施和功能。在组织游客旅游 时，不需为游客向另外的宾馆、车队支付住宿、饮食、交通费用，而只需购买燃料， 烹制食品等。利用自己的交通工具、饮食服务设施，为游客提供了旅游必需的住、 吃、行服务所发生的费用，在确定营业额时，是不能允许扣除的。因此，此类旅游 企业的营业额，就是向旅游者收取的全部费用。

　

如某游船公司，组织旅游者沿长江游览三峡，计收费300万元。 该游船公司在 旅途中，安排旅游者吃、住、行均在自己的游船上。仅消耗购进的食品10万元，燃 料5万元，并支付沿途靠岸的码头停泊费1万元。其营业额就等于300万元， 而不能 扣除以上列举的费用。

　

⑵广告业营业额的确定。

　

对广告业务征收营业税，是以广告业务收入作为营业 额计算的。广告业务收入是指广告的设计、制作、刊登、广告性赞助收入等，应按 全额征收营业税。对广告公司因经营的需要，而再委托其他企业加工制作的费用支 出，不得扣除；接受广告公司委托加工制作企业所取得收入，按规定的税种、税目 纳税。目前，广告公司经营方式有两种，

　

一是自营广告业务，按收入全额征税。

二 是代理广告业务，以收入全额减除支付给广告发布的广告发布费后的余额，作为营 业额。

　

如某广告公司1994年9月取得自营广告收入100万元，收取广告赞助费20万元， 支付其它单位设计及制作费60万元；办理代理业务收取20万元，其中支付广告者的 发布费18万元。该企业的营业额为：自营广告收入100万元加广告赞助费20 万元再 加20万元减18万元的发布费，计122万元。 根据规定，广告代理业的营业额为代理者向委托方收取的全部价款和价外费用 减去付给广告发布者的广告发布费后的余额。

　

这里所说的广告代理者与广告发布都 属于广告经营单位，广告代理者是指自身无宣传媒介的广告经营单位。广告发布者 是指自身拥有宣传媒介的广告经营单位（如电台、电视台、报社等等）。广告发布 者接受客户委托后，可以直接通过自己的宣传媒介为客户宣传，客户所支付全部费 用均为发布者所有，而广告代理者接受客户委托后，需通过广告发布者才能为用户 宣传，广告代理者向用户收取的广告费用有相当一部分需转付给广告发布者。如果 对广告代理者与广告发布者均按收入全额征税，那么同样一笔广告业务，由广告代 理者承揽与由广告发布者承揽，但在计算广告代理者的营业额时，其允许揖除的只 限于付给广告发布者的发布费。某些广告经营单位委托印刷厂印制宣传品，然后雇 工在公共场所散发，这类广告经营单位不属于广告代理者，而属于自身拥有宣传媒 介的广告发布者，其支付的印刷费、雇工费不能从营业额中扣除。

　

８、转让无形资产营业额的确定。

　

转让无形资产的营业额，是指受让方支付给转让方的全部货币、实物和其 他经济利益。转让方收取实物时，由税务机关根据同类物品的市场价格核定实物的 价值，转让方取得其他经济利益时，也由税务机关核定其货币价值。

　

关于转让无形资产的营业额，值得注意的是以地换房营业额的确定。

　

假定建造 房屋的投资方耗用1000万元的资金，建成后的房屋以5∶5的比例分成，土地使用权 的无形资产价值出为1000万元。建成后该房屋的价值等于1000万的投资加上房屋所 占的土地使用权价值1000万，合计为2000万。双方按5∶5的比例分配房屋，表面上 看，没有取得收入或增加财产价值。但双方所拥有的1000万财产，是由500 万的房 屋和500万的土地使用权组成，与原各自拥有的1000万财产比较， 内含发生了变化 。实质上是拥有土地使用权的单位，用500万的土地使用权与投资方交换了500万的 房屋。 即发生了有偿转让土地使用权的行为， 其转让额即计征营业税的营业额为 500万。

　

９、销售不动产营业额的确定

　

销售不动产的营业额，条例或实施细则没有特殊规定，因此按统一规定执行。 但在具体确定销售不动产的营业额时，应注意三个问题：

　

⑴代收代付费用问题。

　

房地产开发公司销售商品房时，要代当地政府及其职能 部门收取一些资金，如代收城市基础设施配套费、集资兴建锅炉增容费等。对此类 代收资金及费用，房地产开发公司在财务处理上不是作为自己营业收入，而是作为 代收费用处理的，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》中关于营业税营业额为 纳税人从对方所取得全部价款和价外费用的规定，对此类费用，不论其财务上如何 核算，均应全部计入销售不动产的营业额中征收营业税。

　

⑵以房换地问题。

　

在一方出地、一方出资合作建房过过程中，出资方发生了销 售不动产的应税行为，出地方发生了转让土地使用权的应税行为。由于双方是通过 比较原始的“以物易物”方式进行交易，所以必须正确核定其营业额。

　

假设在一起 合作建房事件中，出地方出地1000平方米，建成的房屋总面积为10000平方米， 双 方按“5∶5”的比例分配房屋，那么对出资方来说，就相当于将5000平方米的房屋 销售给了对方，其营业额就是那5000平方米房屋的价值。对出地方来说，就相当于 将500平方米土地使用权转让给了对方，其应税营业额就是那500平方米的土地使用 权的价值。由于双方未进行货币结算，应按下列规定核定房屋的营业额：

　

①按纳税人当月销售的同类不动产的平均价格核定；

　

②按纳税人最近时期销售的同类不动产的平均价格核定；

　

③按下列公式核定计税价格：

　

计税价格＝营业成本或工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率）

　

对以房换地行为征税时，如果没有可供参照的同类不动产，只能核定计税价格，

　

假定建造房屋共耗资1000万元，建成后的房屋以5∶5的比例分成，则等于是出资方 将工程成本为500万元的房屋销售给了对方。这里要注意的一个问题是，500万元的 房屋销售给了对方。这里要注意的一个问题是，500万元只是投资方的工程成本， 并不能作为投资方销售不动产的营业额。而应组成计税价格计算投资方的营业额。

　

假定当地税务机关核定其成本利润率为20％， 那么其销售不动产的营业额为：

　

500 万×（1＋20％）÷（1－5％）≈632万元。

　

⑶以不动产抵顶贷款问题。

　

不动产原所有人（以下简称借款人）的营业额，应 根据不同情况分别核定，如果在贷款期满以前，不动产仍归借款人使用，这时借款 人的营业额并非其所欠银行的贷款本金，而是其尚未归还银行的本息合计。如果在 贷款期间就已将不动产交与银行使用，以不动产租金抵充贷款利息，那么借款人销 售不动产的营业额就为其所欠银行的贷款本金。当然在实际借贷业务中，所抵押的 不动产，其价值往往大于贷款金额。这时一般通过公开拍卖或银行估价收购的办法 处理如果是银行出面将不动产拍卖，然后将销售价格大于欠款金额的部分，再扣除 拍卖费用后，将剩余部分归还借款人，对此就应按实际拍卖价格作为借款人销售不 动产的营业额，不能扣除拍卖费用。如果是由银行和借款人双方估价，由银行将不 动产实际价值大于所欠款项的部分补给借款人，则借款人销售不动产的营业额就为 欠款金额加上银行支付的不动产余款。

　

举例来说，某借款人以房屋作抵押，向某银 行贷款10万元，贷款期限为五年，年贷款利率为20％。则五年后银行应收本息合计 20万元，因该借款人无力归还，银行将所抵押的房屋收归已有，经双方协商，核定 该房屋价值25万元，银行又向借款人支付了5万元。 那么借款人销售不动产的营业 额就为20万加上5万共计25万元。

　

二、营业税应纳税额的计算

纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，按照营业额和规定的税 率计算应纳税额。应纳税额的计算公式为：

　

应纳税额＝营业额×税率

　

应纳税额按人民币计算。纳税人按外汇结算营业额的，应当按外汇市场价格折 合人民币计算。其营业额的人民币折合率可以选择营业额发生的当天或当月1 日中 国人民银行公布的市场汇率。

　

金融保险业以外汇结算营业额的，金融业按其收到的 外汇的当天或当季季未中国人民银行公布的基准汇价折合营业额；

　

保险业按其收到 的外汇的当天或当月月末中国人民银行公布的基准汇价折合营业额，并计算营业税。

　

纳税人应事先确定选择采用何种折合率，确定后一年内不得变动。

　

三、外商投资企业营业税五年超税负返还 根据现行有关规定，1993年12月31日前已批准设立的外商投资企业，由于工商 统一税改征营业税而增加税负的，经企业申请，税务机关批准，在已批准的经营期 限内，最长不超过5年，退还其因税负增加而多缴纳的税款，没有经营期限的， 经 企业申报，税务机关批准，在最长不超过五年的期限内，退还其因税负增加而多缴 纳的税款。

　

㈠1993年12月31日前已批准设立的外商投资企业，是指1993年12月31日前已办 理工商登记的外商投资企业。对1993年底前经外经贸部门批准成立，1994年以后办 理工商登记的外商投资企业，出可享受营业税超税负还优惠规定。但对外商投资企 业1994年1月1日以后设立分支构或扩大经营规模的，凡属新办理工商登记或变更工 商登记的，不计算税负增加返还。 “批准的经营期限”是指工商行政管理部门批准的经营期限，不包括1994 年1 月1日以后办理的延长期。5年是指从1994年1月1日起至1998年12月31日止。

　

㈡外商投资企业由于改征营业税而多缴纳的税款，是指外商投资企业提供应税 劳务、转让无形资产、销售不动产，依照《中华人民共和国营业税暂行条例》规定 实际缴纳的税款超过原《中华人民共和国工商统一税暂行条例（草原）》计算的应 纳税款及其地方附加的部分，企业计算申报多缴税款时应将本企业当年（期）所提 供的各项应税劳务或转让无形资产、销售不动产分别按所适用的税率进行计算。同 一企业的不同项目劳务或者转让无形资产、销售不动产所应缴和少缴的税款相互对 抵以后仍为多缴纳税款的方予退还。 外商投资企业被查补入库的营业税税款不得作为应缴税款退还。 外国及港、澳、台航空公司，不属外商投资企业，其从我国或大陆运载离境 旅客、货物的运输收改征营业税多缴的税款，不适用退税规定。

　

㈢销售房地产的返还。

　

国税发（1995）019 号《国家税务总局关于外商投资企 业若干税收问题的通知》规定：“销售商品仍按国税函发（1995）505 号文件的有 关规定计算原工商统一税税负，即：建筑物连同土地使用权一并转让的，划分清楚 的，分别按3％和5％的税率计算，划分不清的，一律按5％的税率计算”。

　

附：营业税与工商统一税税率比较一览表（营业税高的部分）

　

	营业税（%）	工商统一税（%）	备注
交通运输	3	2.5
邮电	3	2.5
包装、设计、打捞、化验、试验、缝纫、洗染、织补、弹花、打字、照相、美术、裱画、眷写、镌刻、浴室、理发、仓储、堆栈、咨询、培训、勘探等其他服务性业务	5	3
舞场、弹子房、高尔夫球场、环幕电影、全景电影、音乐茶座、录像放映场、桌球、溜冰场、游泳池、跑马、射击、游艺、保龄球、网球、酒吧、健身房美容、桑拿按摩、卡拉ＯＫ、太空馆、单轨火车、过山车、激流探险、水上游戏机械游乐项目等。	5-20	5
游艺场及其他娱乐项目	5-20	3

　

　

例如某娱乐公司1993年11月2日经批准并办理工商登记领取营业执照， 经营范 围有饮食、ＫＴＶ、保龄球等。1996年度实际取得饮食收入250,000元， ＫＴＶ收 入550,000元，保龄球收入2,100,000元。1997年该娱乐公司已按税法规定缴纳营业 税277,500元。1997 年2 月26 日该娱乐公司向主管税务局提出超税负返还申请。 1997年3月5日主管税务局查出该娱乐公司1996年度少计ＫＴＶ收入50,000元，应补 营业税5000元，于3月10日入库。问按照税法规定， 主管税务机关应返还多少营业 税？

　

１、按照《工商统一暂行条例》规定，上述三项收入应纳工商统一税和地方附 加

　

⑴工商统一税：（250,000＋550,000＋2,100,000）×5％＝145,000元

　

⑵地方附加：（145,000＋5,000）×1％＝1,500元 两项合计 146,500元。

　

２、按照《营业税暂行条例》规定，上述三项收入应纳营业税为：

　

⑴饮食收入：250,000×5％＝12,500元

　

⑵ＫＴＶ收入：600,000×10％＝60,000元 ⑶保龄球收入：2,100,000×10％＝210,000元 三项合计 282,500元并已入库。

　

３、超税负应返还营业税282,500－5,000－146,500＝131,000元。 

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